טיוטת חוזר מס הכנסה מס' XX/2017 – רשות המסים – עסקה למכירת זכויות בתאגיד הכוללת תמורות שיועברו למוכר במועדים עתידיים
בהתאם להוראות חלק ה' לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א-1961 (להלן: "פקודת מס הכנסה" או "הפקודה"), אירוע המס בעסקאות למכירת נכס הון, ובכלל זה מכירת זכויות בתאגיד, מתרחש ביום מכירת הנכס. ככלל, יום מכירת הנכס בהם המכירה נעשית בדרך של הסכם, הוא מועד השתכללות החוזה בין הצדדים (עמ"ה 343/67 קליין אנדרש נגד פקיד שומה תל אביב 2). ככלל, מדובר ביום חתימת ההסכם (ע"מ 48240-01-15 פיננסיטק בע"מ נגד פקיד שומה פתח תקווה), בין אם מדובר בחוזה עם תנאי מתלה, ובין אם לא (ראו ע"א 489/89 אלדר שרון נגד מנהל מס שבח מקרקעין).
על פי סעיף 88 לפקודה, התמורה בעד הנכס הנמכר היא כלל מחיר השוק של הנכס ביום מכירתו, אולם אם נקבע המחיר בעד הנכס בתום לב ובלי שהושפע במישרין או בעקיפין מקיום יחסים מיוחדים בין המוכר לקונה, תהא התמורה המחיר אשר נקבע בין הצדדים כאמור.
בחלק מן העסקאות למכירת זכויות בתאגיד, נקבע למעשה בין הצדדים כי התמורה, חלקה או כולה, תועבר למוכר במועד/ים המאוחרים ליום החתימה על ההסכם (להלן: "תמורה עתידית" או "תמורות עתידיות", לפי העניין). תמורה עתידית כאמור, עשויה להיקבע, בין היתר, בהתאם לאחת החלופות המפורטות להלן (או שילוב בניהן):
מטרת חוזר זה הינה להנחות לגבי אופן דיווח ההכנסה לצרכי מס באותם המקרים בהם התבצעה מכירת נכס כאמור, כאשר הנכס הנמכר הוא זכויות בתאגיד, והתמורה אשר נקבעה בעסקה כוללת תמורה עתידית. כמו כן, מטרת החוזר הינה לקבוע עקרונות בכל הקשור לעסקאות מסוג זה או בעלות מאפיינים דומים.